Los cambios de criterio
contable, errores y estimaciones contables se regulan en la Norma de Registro y Valoración 22º del PGC y
en la Norma 21º del PGC-PYMES
Cuando
se produzca un cambio
de criterio contable, que sólo procederá de
acuerdo con lo establecido en el principio
de uniformidad,
se aplicará de forma retroactiva y
su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para
el que se disponga de información.
El
ingreso o gasto correspondiente a ejercicios anteriores que
se derive de dicha aplicación
motivará, en el ejercicio
en que se produce el cambio de criterio, el correspondiente
ajuste por el efecto acumulado de
las variaciones
de los activos y pasivos,
el cual se imputará directamente en el patrimonio neto, en concreto, en una partida de reservas salvo que afectara a un gasto o un ingreso
que se imputó en los ejercicios previos directamente en
otra partida del patrimonio neto. Asimismo se modificarán
las cifras
afectadas en la información comparativa de
los ejercicios a los que le afecte el cambio de criterio
contable.
En
la subsanación de errores relativos a ejercicios anteriores serán de aplicación las mismas reglas que para los
cambios de criterios contables. A estos efectos, se entiende
por errores las omisiones o inexactitudes en las cuentas
anuales
de ejercicios anteriores por no haber utilizado, o
no haberlo hecho adecuadamente, información fiable que estaba disponible cuando se formularon
y que la empresa podría haber
obtenido y tenido en cuenta en la formulación de dichas
cuentas.
Sin
embargo, se calificarán como cambios en estimaciones contables aquellos ajustes en el valor contable de activos
o pasivos, o en el importe del consumo futuro de un
activo, que sean consecuencia de la obtención de información
adicional,
de una mayor experiencia o el conocimiento de nuevos
hechos.
El cambio de estimaciones contables se aplicará de forma prospectiva y su efecto se
imputará, según la naturaleza de la operación de que se
trate, como ingreso o gasto en la cuenta
de pérdidas y ganancias
del ejercicio
o, cuando proceda, directamente al
patrimonio neto.
El eventual efecto sobre ejercicios futuros
se irá imputando en el transcurso de los mismos.
Siempre que se produzcan cambios de criterio contable o
subsanación de errores
relativos a ejercicios anteriores se deberá incorporar la
correspondiente información en la memoria de las cuentas anuales.
Asimismo,
se informará en la memoria de los cambios en
estimaciones contables que hayan producido
efectos
significativos en el ejercicio actual, o que vayan a producirlos
en ejercicios posteriores.
Ejemplo:
Error contable.
Empresa que contabilizó un
inmovilizado como gasto.
Maquinaria: 4.000€
Cuando se detecte dicho
error debe ser corregido con contrapartida a reservas del modo:
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(21X)4000 a (113) 4000 Reservas voluntarias
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(21X)4000 a (113) 4000 Reservas voluntarias
------------------ ------------------------------------------
No obstante, este asiento tiene implicaciones fiscales
importantes, puesto que en el año que adquirió dicho inmovilizado dejo de
ingresar en la Hacienda 4000 x 30%=1200 , correspondiente al exceso de gasto recogido en la cuenta de pérdidas y ganancias, por lo que tendrá que hacer una
declaración complementaria en el ejercicio que se computo como gasto el activo
para ingresar esta cantidad.
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(113)1200 a (479) Pasivo por diferencias temporarias imponibles 1200
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(113)1200 a (479) Pasivo por diferencias temporarias imponibles 1200
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Al cierre del ejercicio,
tocará aplicarse la partida en base a:
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(479)1200 Pasivos por diferencias temporarias imponible (6301) Impuesto diferido 1200
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Seguidamente , en el cálculo del I.S., modificar el resultado contable, modificándolo en aumento por los 4000 llevados a la 113, a fin de llegar a la base imponible fiscal que corresponda.
Todo esto deberá tener su explicación correspondiente en la memoria del ejercicio donde se realice dicha corrección de valor.
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(479)1200 Pasivos por diferencias temporarias imponible (6301) Impuesto diferido 1200
----------------------------------------------- ---------------------------------------------
Seguidamente , en el cálculo del I.S., modificar el resultado contable, modificándolo en aumento por los 4000 llevados a la 113, a fin de llegar a la base imponible fiscal que corresponda.
Todo esto deberá tener su explicación correspondiente en la memoria del ejercicio donde se realice dicha corrección de valor.
Por lo que hace a la
amortización, se realizan las tablas de amortización e imputar el gasto en el
ejercicio y lo pasado a reservas, con el mismo procedimiento antes dicho. Pero
en la práctica hay quien empieza a amortizar en el ejercicio en que se detecta
el error.
Ejemplo 2:
Cambio de criterio contable
La empresa X, ha seguido
tradicionalmente el criterio de valoración Precio Medio Ponderado para las
existencias de producto. Con este criterio el valor de las existencias
iniciales es de 200.000 En el ejercicio que se cierra, se cambia de criterio
aplicando el FIFO, de modo que con este nuevo criterio el saldo de las
existencias iniciales teniendo en cuenta la información más antigua disponible
seria de 220.000
Se trata de un cambio de
criterio contable, por lo que hay que modificar el saldo de las existencias
iniciales incrementándolas en 20.000
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20.000 (300)
Existencias a (113)
Reservas Voluntarias 20.000
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Este ingreso imputado en
patrimonio neto dará lugar a un ingreso fiscal mediante un ajuste positivo al
liquidar el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio, por lo que deberá
reconocerse el correspondiente efecto impositivo. EL ajuste debe practicarse
porque las existencias que están valoradas en 200.000, pasan contablemente a
valorarse en 220.000, sin haber pasado tal variación de valor por la cuenta de pérdidas
y ganancias
Efecto impositivo: 20.000 x
0.3 = 6000
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6000 (4740) Activos por impuestos diferidos (6301) Impuesto sobre beneficios diferidos
6000
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